El tratamiento tributario en el IRPF de las rentas inmobiliarias

Estas rentas son las que se derivan del arrendamiento o del uso o disfrute sobre bienes inmuebles o de los derechos reales, salvo que estén afectos a actividades económicas. Se ha restablecido la obligación de informar sobre la cesión de uso de viviendas con fines turísticos. Además, la Sede electrónica de la AEAT cuenta con un Asistente Virtual de Renta, donde podemos consultar cómo calcular los rendimientos derivados del alquiler de un inmueble en sus diferentes modalidades y gastos los deducibles.

El tratamiento tributario en el IRPF de las rentas inmobiliarias

Rentas imputadas

Si somos titulares de la propiedad o de derechos reales de inmuebles no arrendados ni cedidos a terceros, ni afectos a actividades económicas, éstos no generan rendimientos del capital inmobiliario, sino que tributan por imputación, con excepción de la vivienda habitual, los solares no edificados e inmuebles rústicos.

Actividades económicas

Se entiende que el arrendamiento se realiza como actividad económica cuando se utiliza, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa. Y, además, el alquiler se debe limitar a la mera puesta a disposición del inmueble, sin prestar servicios propios de la industria hotelera como limpieza, cambio de ropa, restauración u ocio. En los alquileres turísticos no resulta aplicable la reducción del 60% por alquiler de vivienda habitual, ya que no tienen por finalidad satisfacer una necesidad permanente de vivienda, sino cubrir necesidades temporales.

Subarrendamiento

Encontramos tratamientos diferenciados para subarrendador y propietario o usufructuario. Las cantidades percibidas por el subarrendador son rendimientos del capital mobiliario, mientras que las del propietario o usufructuario en el precio del subarriendo son rentas del capital inmobiliario, sin que proceda aplicar la reducción por arrendamiento de bienes inmuebles destinados a vivienda.

Arrendamiento de negocios

Son rendimientos del capital mobiliario, pero si se limita a un local de negocio, los rendimientos tienen tratamiento de capital inmobiliario y se cuantifican según sus reglas. Es preciso distinguir entre el arrendamiento de un local de negocio y el de un negocio en sí mismo.

Rebajas en el alquiler por el Covid-19

Como consecuencia de la crisis sanitaria y del estado de emergencia, para el cálculo del rendimiento neto del capital inmobiliario deben tenerse en cuenta las reducciones en la renta del alquiler de vivienda habitual acordadas con el arrendatario. Además, si lo acordado es el diferimiento de los pagos por el alquiler, no procede reflejar un rendimiento en esos meses al haberse aplazado la exigibilidad de la renta. Esta renta no es exigible, de acuerdo con el artículo 14.1.a) de la Ley del IRPF, que dispone que los rendimientos del trabajo y del capital se imputan al período impositivo en que sean exigibles por su perceptor.

No obstante, la Ley de prevención y lucha contra el fraude fiscal clarifica que esta reducción solo se puede aplicar sobre el rendimiento neto positivo calculado por el contribuyente en su declaración, sin que proceda su aplicación sobre el rendimiento neto positivo calculado durante la tramitación de un procedimiento de comprobación.

Si el arrendador no acuerda la modificación o reducción del importe fijado como precio del alquiler ni acuerda el aplazamiento de su pago, produciéndose el impago de las rentas del alquiler a su vencimiento. Entonces, se debe imputar como rendimiento íntegro del capital inmobiliario, la cantidad correspondiente al arrendamiento del inmueble, incluso aunque no se hayan percibido.

Gastos deducibles

Para determinar el rendimiento neto podemos deducirnos todos los gastos necesarios para su obtención, así como las cantidades destinadas a la amortización del inmueble y de los demás bienes cedidos con el mismo, siempre que respondan a su depreciación efectiva y excluido el IVA o IGIC.

Como hemos visto, consecuencia del Covid-19, si hemos modificado el precio del alquiler o hay diferimiento de su exigibilidad, podemos deducir los gastos incurridos, sin que proceda imputar rentas inmobiliarias. Son deducibles los intereses y demás gastos de financiación de capitales ajenos invertidos en adquirir o mejorar el bien, derecho o facultad de uso o disfrute, así como, en su caso, de los bienes cedidos con el mismo. Los intereses y gastos de financiación del período previo a la formalización del arrendamiento no son deducibles.

Gastos generales deducibles

Son deducibles los gastos de conservación y reparación de los bienes sobre los rendimientos. Tienen esta consideración los efectuados regularmente para mantener el uso normal de los bienes materiales, como el pintado, revoco o arreglo de instalaciones. También, lo tienen, los de sustitución de elementos, como instalaciones de calefacción, ascensor, puertas de seguridad u otros. No son deducibles las cantidades para la ampliación o mejora de los bienes, al constituir un mayor valor de adquisición cuya recuperación se efectúa con amortizaciones.

El importe total máximo a deducir por los intereses y demás gastos de financiación y por los gastos de conservación y reparación no puede exceder, para cada bien o derecho, de la cuantía de los rendimientos íntegros obtenidos. El exceso se puede deducir en los cuatro años siguientes, sin que pueda exceder, conjuntamente con los gastos, por estos mismos conceptos de cada uno de estos años, de la cuantía de los rendimientos íntegros obtenidos en cada uno de los mismos, para cada bien o derecho. Es deducible el importe pendiente de deducir de 2019, 2020, 2021 y 2022 que se aplica en esta declaración con prioridad a los importes que correspondan al propio ejercicio 2023. Son deducibles los tributos y recargos no estatales, así como tasas y recargos estatales, como el IBI, tasas por limpieza, recogida de basuras, alumbrado, etc., siempre que incidan sobre los rendimientos computados o sobre los bienes o derechos productores de los mismos y, no tengan carácter sancionador.

También, lo son las cuotas de la comunidad de propietarios en inmuebles en régimen de propiedad horizontal y los ocasionados por la formalización del contrato de arrendamiento, subarriendo, cesión o constitución del derecho y los de defensa jurídica relativo a los bienes, derechos o rendimientos. Además, lo son los saldos de dudoso cobro, si esta circunstancia quede suficientemente justificada. Son deducibles las primas de seguro de responsabilidad civil, incendio, robo, rotura de cristales u otros de naturaleza análoga sobre los bienes.

Si somos los arrendadores quienes los hemos pagado, son deducibles las cantidades destinadas a servicios o suministros (agua, luz, gas e internet, etc.). Estos gastos sólo son deducibles si son soportados y pagados de forma efectiva por el arrendador y el arrendador no puede deducirse nada.

Elementos comunes del edificio

El arrendamiento de parte de la fachada o de la portería por la comunidad de propietarios da lugar a rendimientos del capital inmobiliario para los copropietarios según su participación.

Bienes cedidos con el inmueble

Deben incluirse las cantidades percibidas o que corresponda percibir por razón de los restantes bienes cedidos con el inmueble como, por ejemplo, mobiliario y enseres, excluido el IVA o IGIC.

Resolución anticipada o sucesiva

La resolución anticipada del contrato es para el propietario una mejora y no un gasto deducible y para el arrendatario constituye una ganancia patrimonial cuyo período de generación es el que corresponda en función de la antigüedad del contrato de arrendamiento.

Si el inmueble es arrendado durante parte del año y se mantiene cerrado el resto, la renta constituye rendimiento del capital inmobiliario y la del período no arrendado o a la parte no arrendada son renta imputada, siempre que éste no se convierta en nuestra vivienda habitual. El importe de los rendimientos y de la renta imputada se determina en proporción al número de días arrendados o sin arrendar, durante el ejercicio.

Rendimientos estimados

Las prestaciones de bienes o derechos susceptibles de generar rendimientos del capital inmobiliario se presumen retribuidas, salvo prueba en contrario.

Si no podemos presentar esta prueba, la valoración se efectúa por su valor normal de mercado, entendiéndose por ello, la contraprestación que se acordaría entre sujetos independientes, salvo prueba en contrario. En el caso de modificar el importe del precio del alquiler por el Covid, podemos deducir los gastos incurridos.

Operaciones vinculadas

Si el arrendamiento o subarrendamiento de bienes inmuebles o de constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute sobre los mismos se realiza a una sociedad con la que tengamos relaciones de vinculación, deberemos efectuar su valoración por el valor normal de mercado.

Debemos cumplir las obligaciones de documentación de las operaciones vinculadas en los términos establecidos en el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades.

Cláusulas suelo hipotecarias

Las cantidades que por la aplicación de cláusulas suelo se hayan satisfecho por el contribuyente en 2022, cuando antes de finalizar el plazo de presentación de autoliquidación se alcance un acuerdo de devolución de las mismas con la entidad financiera, o por cumplimiento de sentencias judiciales o laudos arbitrales. Los intereses que por la aplicación de cláusulas suelo sobre los que se alcance el acuerdo de devolución de su importe con la entidad financiera o como consecuencia de una sentencia judicial o un laudo arbitral, no pueden deducirse como gasto.

Cantidades de amortización

Son gastos deducibles las cantidades destinadas a amortizar el inmueble y los demás bienes cedidos con el mismo, siempre que respondan a su depreciación efectiva. Se considera que las amortizaciones cumplen el requisito de efectividad cuando, en cada año, no excedan del resultado de aplicar el porcentaje del 3% sobre el mayor de los siguientes valores: el coste de adquisición y el valor catastral. En el caso de bienes adquiridos a título oneroso, la amortización acumulada no puede superar el coste de adquisición del inmueble. Los bienes de naturaleza mobiliaria cedidos conjuntamente con el inmueble serán amortizables siempre que sean susceptibles de utilización por un período de tiempo superior a un año.

Zonas tensionadas

Tras la aprobación de la Ley de Vivienda, que entró en vigor el 26 de mayo de 2023, se estableció una nueva definición de zonas tensionadas que, entre otras cosas, prohibía subir el alquiler conforme al Índice de Precios de Consumo (IPC). Además están eximidos del abono de los honorarios de agencia. Una zona tensionada es aquella donde el coste de vida supera el 30% de la renta media de los hogares, y el precio de la vivienda ha crecido más del 3% acumulado al IPC en los últimos cinco años.

La Disposición Final Segunda establece que las nuevas reducciones aplican a contratos celebrados después de la entrada en vigor de la ley, pero la entrada en vigor es el día siguiente a su publicación en el BOE (26 de mayo de 2023). Esto genera incertidumbre sobre si la aplicación de las nuevas reducciones comienza el 1 de enero de 2024 o desde la entrada en vigor de la ley. No obstante, la Agencia Tributaria, en una nota informativa, sostiene que la aplicación depende simplemente de si el contrato se firmó antes o después de esa fecha del 1 de enero de 2024.

A partir de esta última fecha, el índice de actualización de la renta es del 3%, por lo que, si pagamos, por ejemplo, 1.000 euros al mes, el arrendador puede incrementar el precio del alquiler 30 euros mensuales (360 euros al año) siempre y cuando no se llegue a otro acuerdo entre casero e inquilino. No obstante, si durante 2023 no se ha aplicado la subida del 2%, de acuerdo con el artículo 1964 del Código Civil, la subida prevista podría ser acumulativa en 2024.

A partir del 1 de enero de 2024, los arrendadores pueden aplicar reducciones del 90% (si la renta inicial se reduce en más del 5% con respecto a la última renta del contrato anterior), del 70% si el arrendatario tiene entre 18 y 35 años o se trata de personas en situación de vulnerabilidad; del 60%, pero es necesario haber llevado a cabo actuaciones de rehabilitación en la vivienda finalizadas en los dos años anteriores al contrato de arrendamiento; y del 50% se aplica cuando se arrienda una vivienda y no se cumplen los requisitos para las reducciones.